Dirección de Asuntos Jurídicos
02 de Enero de 1964
DATOS DE PUBLICACIÓN
Carpeta Nº 6, página 253
ASUNTO
Pago de impuestos mediante entrega de bienes (propiedad inmueble), o pago en especie.-
TEMA
PAGO DE TRIBUTOS-PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO-DEUDAS IMPOSITIVAS-PAGO EN ESPECIE -BIENES INMUEBLES
TEXTO
Delegación Regional N° 4, gira las presentes actuaciones a esa Dirección, a los fines de contemplar la posibilidad legal de que el Fisco pueda aceptar que el pago de gravámenes, relacionado con la deuda impositiva de la entidad del rubro, se efectúe en especie, mediante adjudicación de un inmueble. Al mismo tiempo, sin perjuicio de lo que se dictamine en definitiva y al respecto por esta Dirección, considera, por su parte, que atento lo que establece el artículo 30 de la ley N° 11683, no puede hacerse el pago de los impuestos, intereses, recargos y multas, sino mediante depósito en las cuentas especiales o mediante cheque, giro o valor postal o bancario. De lo cual deduce la Delegación Regional N° 4, que hasta tanto no se incluya en la Ley de Procedimiento (N° 11683, t.o en 1960 y sus modificaciones) una disposición expresa que autorice a la Dirección General Impositiva a recibir pagos en especie, no pueden aceptarse. OPINION DE ESTE DEPARTAMENTO I- Este Departamento concuerda con la tesis de la Delegación Regional N° 4, en cuanto a que el artículo 30 de la ley 11683, t.o en 1960 y sus modificaciones, no permite acceder a la solicitud del contribuyente de la referencia, A.A., de abonar sus deudas impositivas, en especie, aunque sea en forma parcial, y a pesar de las circunstancias que se anotan o señalan a fs. 2/5. La Dirección General Impositiva, a juicio de este Departamento, y a mérito de la expresa disposición del artículo citado, siempre ha mantenido ese principio, conforme a lo que dispone la ley. Si bien el art. 31 de la ley 11.683, dispone que si la Dirección considerara que la aplicación de las disposiciones relativas a la percepción prevista por las leyes no resultan adecuadas o eficaces para la recaudación, podrá desistir de ellas y disponer otras formas y plazos de ingreso, ello no implica que pueda autorizar el pago de los impuestos en especie, ya que ello importaría una modificación de los elementos esenciales, o de fondo, de la obligación fiscal. La mente del legislador tuvo como finalidad, al facultar a la Dirección a disponer otras formas o plazos de ingreso, sólo la de simplificar y hacer menos oneroso el procedimiento, dando los medios en procura de una rápida y segura recaudación. II- A ello responde, por lo demás las condiciones expresas establecidas en el art.30 de la ley 11.683, t.o en 1960, y sus modificaciones, para la forma de pago de los impuestos, donde se impone como medios de pago a que deben sujetarse los contribuyentes, los siguientes: «depósito en las cuentas especiales del Banco Central de la República Argentina, del Banco de la Nación Argentina y de los bancos particulares que la Dirección autorice a ese objeto, o mediante cheque, giro o valor postal o bancario». En el lenguaje bancario, y aún en el ámbito mercantil, sólo se considera como medio de pago legal y corriente, a todo instrumento representativo de dinero, como única forma cancelatoria de una obligación. Si ello es así, en lo comercial y privado, con más definida e irreversible razón lo es, tratándose de deudas u obligaciones por impuestos, y más aún cuando median prescripciones de aplicación y/o cumplimiento taxativo. III- Por lo demás, la doctrina, si se tiene en cuenta el fin o destino de los ingresos, aún sin mediar las expresas disposiciones legales, indica que las contribuciones e impuestos son como el oxígeno para los entes orgánicos o la luz para las plantas. No se concibe la existencia del Estado, por rudimentario que sea en sus formas, o evolucionado, que no requiera este medio de vida. La definición de Montesquieu de que: «Las rentas del Estado son indispensables para atender las necesidades del Estado y de los ciudadanos», se vería frustrada en sus fines si se permitiera que el pago de los impuestos se hiciera por otros medios que los corrientes y legales de pago, mediante instrumentos representativos de dinero o sea mediante formas establecidas en el art. 30 de la ley 11.683, t.o en 1960, y sus modificaciones. IV- La ex Asesoría Letrada y Asuntos Legales ha tenido oportunidad de expedirse en dictamen N° 92/52, carpeta 3, pág. 248, sobre la posibilidad de aceptar pagos en especie, estableciendo que «la Dirección General Impositiva no está facultada para recibir inmuebles en concepto del pago del impuesto o aceptar el pago de éstos en especie». La lógica indica por lo demás, que si un contribuyente se encuentra en dificultades financieras o de iliquidez y tenga bienes disponibles, lo que correspondería es que realice Los mismos primero y con posterioridad ofrezca sus posibilidades, pero de ninguna manera, aparte que la Ley no lo permite, puede colegirse que la Dirección General Impositiva, tome en consideración el ofrecimientos de pagos en especie, cualesquiera sean las razones invocadas. Descartado toda posibilidad de que un contribuyente pueda pagar los impuestos , o sus deudas impositivas, fuera de los medios o formas de pago, expresamente dispuestos en el art. 30 de la ley 11.683, t.o en 1960, y sus modificaciones, este Departamento ha querido también analizar esta cuestión, a la luz de las disposiciones del Código Civil, como medio corroborante de la imposibilidad de poder aceptarse pagos en especie por la Dirección General Impositiva, por deudas impositivas. El art. 782 del Código Civil establece «Los representantes del acreedor, sean necesarios o voluntarios, no están autorizados para aceptar pagos por entrega de bienes». La otra disposición que transcribimos para su análisis posterior es la del art. 841: «No pueden hacer transacciones : los agentes del Ministerio Público, tanto nacionales como provinciales, 2° los colectores o empleados fiscales de cualquier denominación, en todo lo que respecta a las rentas públicas». Refiriéndose al art. 782 transcripto, sobre oferta de pago mediante entrega de bienes dice Salvat: «Literalmente interpretada esta disposición parecería prohibir que el pago por entrega de bienes se haga por intermedio de representantes necesarios o voluntarios; pero esto no es su verdadero alcance. El pago por entrega de bienes, lo mismo que cualquier acto jurídico, excepción hecha del testamento puede efectuarse por intermedio de representantes necesarios o voluntarios. Lo único que la ley ha querido es exigir que ellos estén munidos de poderes especiales, lo cual se justifica plenamente teniendo en cuenta que esta operación implica una novación por cambio de objeto y que el Código exige para ello poderes especiales (artículo 806; comprendido art. 1881, inciso 3° para transigir) con mayor razón cuando la cosa dada en pago es inmueble (art. 1881, inc. 7°). Conf. R. Salvat- Obligaciones en general, tomo II, pág.492, 6° edición N° 1493. Aceptar, pues, la entrega de bienes en pago, significaría transar con el deudor, desde el momento que como se ha dejado dicho precedentemente, dicha operación implica una novación por cambio del objeto, lo que -repetimos- según Salvat sólo podría hacerse con poderes especiales que así lo faculten. En el Capítulo 1° (de los que pueden transigir) del Código Civil se determina, por lo demás, (art.839) la exigencia ineludible de poderes especiales para transigir a nombre de otro. La segunda disposición transcripta establece como se ve una prohibición a los agentes del Ministerio Público y colectores de las rentas públicas para hacer transacciones. También aquí interpreta Salvat la ley en el sentido de que si bien en principio, por su carácter de poder público, las entidades de la Nación que integran el Estado, estarían inhabilitados para celebrar transacciones, siempre que las leyes respectivas o leyes especiales las autoricen y en las condiciones que esas leyes lo determinen. Concluye Raymundo L. Salvat por señalar que el art. 841, ha sido tomado de Freytas, quien considera el caso de las transacciones como un problema de representación (Salvat- Obligaciones en General- T.III, 6° edición N° 1861- pág 209/210) Rafael Bielsa en su obra Derecho Administrativo, 5° edición, tomo IV, N° 924, págs 469, y siguientes enseña que: «en el derecho público no existe sobre la transacción, un régimen legal, sin duda por librarlo al derecho civil. Pero en el derecho público se presentan cuestiones distintas de las que surgen en el derecho privado. Desde luego cuando se habla de derecho público se sobreentiende que se trata del Estado, ya como poder administrador, ya como poder fiscal. En el derecho público los bienes que están en cuestión (litigio o duda) son bienes afectados a servicios públicos, o bienes de dominio público, o ingresos fiscales de derecho público (contribuciones). Agrega: «La transacción es un acto de disposición patrimonial por el que se renuncia a un derecho en razón de renuncia que hace la otra parte, con quien se transige (es un contrato o más precisamente un distracto porque extingue obligaciones y derechos, en lugar de crearlos). Luego se requiere la capacidad necesaria para disponer. Por último agrega Bielsa en el mismo libro (pág.471), que el Código Civil prohibe hacer transacciones a los agentes del Ministerio Público, tanto nacionales como provinciales…y a los colectores o empleados fiscales de cualquier denominación a todo lo que respecta a las rentas públicas (art. 841 del Código Civil), y que esta disposición limita el mandato de esos funcionarios. En efecto este artículo 1870 del Código Civil (del mandato) en su inciso 1° declara aplicable su disposición a las representaciones de los que por su oficio público deben representar determinadas clases de personas. Por último concluye Bielsa por expresar que los mismos funcionarios que ejercen el poder administrador son también representantes del Estado (en sentido lato, Nación, Provincia o Comuna); es decir que administran bienes ajenos, que son los del Estado. En consecuencia esos funcionarios deben tener atribución legal para disponer. En el orden fiscal -agrega- el Poder Ejecutivo debe cumplir y hacer cumplir la ley como ella lo dispone. Este precepto que es general respecto de todas las leyes , tiene particular importancia en materia fiscal, pues le prohibe todo acto de renuncia, a menos que la ley le permita disminuir la deuda del contribuyente, aún cuando la contribución es debida independientemente del lucro o ganancia imponible. De todo lo analizado y las opiniones doctrinarias expuestas, resulta claro que el art. 31 de la ley 11.683, t.o. en 1960, no ha modificado el régimen de las disposiciones del Código Civil, que son plenamente concordantes con la mente del legislador en cuanto a la ley que rige el procedimiento para la aplicación y percepción de impuestos a cargo de la Dirección General Impositiva. Teniendo en cuenta finalmente que todo lo que hace a las facultades de la Dirección General Impositiva., debe interpretarse con carácter restrictivo, este Departamento estima que la Dirección General no tiene poderes para aceptar la solicitud de la entidad del rubro A.A. de pagar su deuda impositiva, mediante pago en especie, con la entrega de una propiedad inmueble, por todos los fundamentos desarrollados en el presente dictamen.
Referencias Normativas:
- Ley Nº 11683 (T.O. 1960) Articulo Nº 30 (LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO)
- Código Civil, Articulo Nº 782 (CODIGO CIVIL.)
- Código Civil, Articulo Nº 841 (CODIGO CIVIL.)
- Código Civil, Articulo Nº 806 (CODIGO CIVIL.)
- Código Civil, Articulo Nº 1881 (incisos 3° y 7°)
- Código Civil, Articulo Nº 1870 (inciso 1°))
FIRMANTES
Fdo: ASESOR JEFE Departamento de Dictámenes Dirección de Asuntos JurídicosConforme Fdo: DIRECTOR Dirección de Asuntos Jurídicos
Antecedentes:
VER: Salvat, «Obligaciones en general», T II, pág.492, 6° edición N°1493. VER: Bielsa, Rafael, «Derecho Administrativo», 5° edición, tomo IV, N° 924, págs. 469 y siguientes.
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